近期，最高人民检察院印发了《关于办理财务造假犯罪案件有关问题的解答》（下称《解答》），对财务造假行为构成犯罪的相关问题进行强调和明确。对于《解答》中需要关注的内容，本文进行重点解析。
文｜张卫峡
常见的财务造假行为包括虚增收入、资金空转等行为，重点在于没有真实交易。
《解答》则明确了一点，即使有真实交易，如果跨期确认收入、跨期确认成本以及跨期确认应当计入当期利得或损失等行为，也属于财务造假行为，涉嫌犯罪。
《解答》重点强调了对财务造假犯罪主体的全链条追踪，分层分类，可以说只要是参与财务造假的主体，都可能会被追责。
第一是公司的控股股东、实际控制人与董监高，即关键少数。
2021年《刑法修正案（十一）》之前，控股股东和实际控制人一直被按照共同犯罪处理，又因为证明问题，无法被真正定罪。此后，这两类主体被明确列为欺诈发行证券罪、违规披露、不披露重要信息罪（以下简称“信披罪”）的犯罪主体。
《解答》明确了关键少数被追责的两种情况：1、实施或者组织实施；2、明知是虚假信息披露文件，仍签字确认。是否明知，则会根根据控制权、决策权等实际情况，综合认定。上述两种情况都属于所构成犯罪的正犯。
第二是中层负责人或者一般工作人员。
如果参与财务造假，根据其实际所起的作用，决定是否会被追究刑责。这不是扩大犯罪主体，可以理解为构成单位犯罪的前提下，对于要承担责任的“直接负责的主管人员和直接责任人员”的范围进行明确。
第三是中介组织及其人员，常见的有会计师事务所、券商及其工作人员等。
参与财务造假的方式，主要是作为与严重的不作为。常见的作为包括：故意提供虚假证明文件的同时，参与财务造假行为等。常见的不作为包括：不遵守规定，能为而不为；出具的文件有重大失实，造成严重后果等。
如果上述帮助财务造假的行为构成犯罪，则与欺诈发行证券罪、违规披露、不披露重要信息罪从一重罪处罚。
第四是其他为财务造假提供帮助的单位或者个人。
提供的帮助行为本身，比如虚开发票、签订虚假合同等，可能单独构成犯罪。如果参与财务造假行为也构成犯罪，其可能构成财务造假犯罪的帮助犯，属于一个行为同时符合两个犯罪构成，择一重罪处罚。
第一，发行阶段实施的财务造假行为，涉嫌欺诈发行证券罪。需要强调的是，在发行后，企业又将发行阶段伪造的财务数据进行披露，虽然是相同的数据，但也涉嫌信披罪，是两个行为，数罪并罚。
典型案例如：丹东欣泰电气股份有限公司、温德乙等欺诈发行股票、违规披露重要信息案（[2017]辽06刑初11号）。该公司因为第一次上市申请被驳回，而采用“虚减应收账款、少计提坏账准备等手段”，在上市申请文件中财务造假，后被批准在创业板上市。上市后，在《招股说明书》中又使用了上述造假的数据，该公司及其董事长、财务总监等人，均被认定为欺诈发行证券罪和违规披露重要信息罪，数罪并罚。
第二，《解答》明确了为了欺诈发行而行贿，如果欺诈发行和行贿两个行为均达到追诉标准，则会被数罪并罚。
追诉时效是从行为终结之日起算，根据刑法规定，不同类型的犯罪，行为终结之日的起算点也不一样。《解答》主要强调了两个行为的诉讼时效如何起算：
第一，对于财务造假后又开始平账的，平账行为也属于财务造假的一环，直到平账行为结束，财务造假行为的追诉时效才开始起算；
第二，不披露重要信息是一个持续的状态，只要重要信息不披露，就可能会一直侵害对资本市场的管理秩序和投资者的利益，行为就不能算是结束。所以，对于不披露重要信息的行为，直到重要信息被披露，不披露的行为结束，追诉时效才开始起算。
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