“两高”《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《涉税解释》），姗姗来迟但干货满满，将于2024年3月20日正式施行。
《涉税解释》中的重大关键条款需要细细咀嚼、反复推敲，才能正确理解。其中五大要点，值得重视。
文｜王亮亮
《涉税解释》第十条明确：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。”
“虚开”罪到底是行为犯还是结果犯（具体危险犯）的争议持续数十年。对此问题，迟迟等不来刑法的修正，无法一锤定音，“两高”这次终于出手了。
“虚开”为了抵扣税款，“专票”才能成为纸黄金。
如果虚开专票不为抵扣，或者客观抵扣不能，那专票和废纸没区别，国家也没损失。因此“骗税目的”（主观）＋税款被骗损失（客观），必须成为构罪要件，才能防止罪责失衡、轻罪重判。
要点二：
“税款数额”就是“税额”即认证抵扣额，而非票面金额（价税合计金额）
犯罪数额是涉税犯罪的关键问题，也是量刑高低的核心指标。
到底以哪个数额作为犯罪数额之前司法解释多、用词乱、不明确，导致歧义尽显。《涉税解释》尽可能统一了概念和标准，值得肯定。
承接第十条，既然“税款被骗损失”是虚开增值税专用发票罪的核心要件。那么对应的虚开税款数额必须限定为“税额”（金额*税率），逻辑才自洽，量刑才合理。
这一理解得到了第十一条“无法追回的税款数额”、第十四条“票面税额”等表达的印证；同时第十三条规定的虚开普通发票罪的条款用词“虚开发票票面金额”，与前面的用词截然不同，更加确证了虚开税款数额即是专票的“税额”，而非“价税合计金额”（票面金额）。
此外，虚开增值税专用发票罪“数额巨大”的门槛从原来的税额250万上提至500万，符合当下的经济尺度，实现了宽严相济，拉大刑罚区间的目的。这一数额更新，可以改变很多涉案企业和个人的命运。
要点三：
“两头虚开”（既有虚进，又有虚出）的罪与非罪及犯罪数额确定
《涉税解释》明确“以同一购销业务名义，既虚开进项增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，又虚开销项的，以其中较大的数额计算。”
这是因为增值税是对交易的增值部分征收的流转税，它的征收有两个前提，一是交易真实，二是交易有增值。
如果没有发生真实的货物交易，商品的购买和销售都是虚构的，即不存在增值税纳税义务，即使虚开了增值税进项发票进行抵扣，由于交易虚假，也没有义务缴纳增值税。
换句话说，在虚构销项的情况下，让他人为自己虚开增值税进项发票后，向税务机关进行申报、抵扣，在此交易环节，不会造成国家税款损失，因为国家本来就不应该从“纯虚开”交易中取得增值税款。但是，因此环节开给别人的销项发票，下游企业进行税款抵扣、就可能造成国家税款损失。
这就是上面《涉税解释》规则的本义：在不具有真实交易情况下的两头虚开增值税专用发票行为，虚开数额只以销项或进项中较大的数额计算，不应将虚开的销项和进项累计计算。
与上述情形相反的，在无真实货物、商品购销交易、“两头虚开”的情况下，如果采取循环开具（对开、环开）增值税专用发票，按规定向主管税务机关进行了纳税申报，均把进项税额进行抵扣，如果整个流程环开环抵、闭环抵扣，就不会造成国家税款的流失。根据《涉税解释》第十条的明确规定，不以虚开增值税专用发票罪定罪量刑：因为行为人不以骗取国家税款为目的，没有造成国家税款损失的后果，不符合虚开增值税专用发票罪的构成要件。
例外的是，如果互相开具或者循环开具增值税专用发票，但销项税额与进项税额不能互相抵消，实质造成国家税款损失的，仍然应当以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。
要点四：
逃税行为，税务机关不处理，公安不得立案
“纳税人有逃避缴纳税款行为，税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任。”
翻译一下就是，逃税罪的立案，必须以前置行政处罚为条件，这一规定可以作为有效的入罪抗辩。这不仅给予了逃税人员补救的机会，也有利于“边打边谈”促使纳税人积极配合补缴税款，及时挽回国家税款损失。
这一规定，同时给予了税务机关执法裁量权，督促税务机关和税务人员及时查处税收违法犯罪，这种行政执法优先于刑法入罪的做法，值得高度肯定。
“两高”清楚无误地把刑法上确定税款的责任，划给了税务机关，而不是纳税人。
要点五：
严密“涉税”犯罪网，为司法提供明确罪名适用指引
（1）此前的刑法修正案（十一），严密了中介机构人员的刑事责任，规定了提供虚假证明文件罪。《涉税解释》更进一步：“从事货物运输代理、报关、会计、税务、外贸综合服务等中介组织及其人员违反国家有关进出口经营规定，为他人提供虚假证明文件，致使他人骗取国家出口退税款，情节严重的，依照刑法第二百二十九条的规定追究刑事责任。”
由此，系故意出具，但明知的程度和内容达不到共犯意义上的明知要求的骗税帮助行为，可依照认定为提供虚假证明文件罪（过失出具则可能构成出具证明文件重大失实罪）。
（2）“以伪造的增值税专用发票进行虚开，达到本条规定标准的，应当以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。”这一条明确了涉税犯罪罪名竞合或者牵连时“择一重”的态度。
类似的购买伪造的增值税专用发票又出售的，以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚（“出售”刑罚更重）。
进一步，非法购买增值税专用发票用于骗取抵扣税款或者骗取出口退税款，同时构成非法购买增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪、骗取出口退税罪的，依照处罚较重的规定定罪处罚。
（3）明确共犯范围。即明知他人实施危害税收征管犯罪而仍为其提供账号、资信证明或者其他帮助的，以相应犯罪的共犯论处。
这一条其实不言自明，为什么特别强调？应该是涉税犯罪的主体主要是企业（单位），同时涉案企业员工、合作机构虽然明知企业有“逃税”行为，但又碍于工作、合作关系进行“消极”帮助，例如提供银行卡进行“资金回流”等帮助行为，案发后常常又以没有获利为由进行抗辩。《涉税解释》再次明确“共犯”身份，是为了增强相关人员法律意识，促进认识扭转，加大相关企业（人员）“逃税”获得帮助的难度。
此外，《涉税解释》本着“治病救人”的态度。明确行为人及时补缴税款、挽损止损、进行有效合规整改，进而获得从宽处罚优待的政策方向。
还明确了危害税收犯罪行、刑“反向”衔接监督机制：对相关涉税犯罪行为不需要刑事处罚，但又需要行政执法的，有关行政主管机关应当将处理结果及时通知人民检察院、人民法院。力图刑行两头都能落地、综合发力。
综上，《涉税解释》不是隔靴搔痒，而是恰中肯綮。
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